Article 790 du Code général des impôts : définition, portée juridique et exemples concrets

La transmission du patrimoine de son vivant est une préoccupation majeure pour de nombreuses familles françaises, soucieuses d’organiser leur succession tout en limitant la pression fiscale. Le Code général des impôts (CGI) prévoit à cet effet plusieurs dispositifs de faveur pour encourager les donations et alléger la charge fiscale qui pèse sur les contribuables. Au cœur de cette architecture fiscale complexe, l’article 790 du Code général des impôts et ses déclinaisons spécifiques (notamment l’article 790 g du cgi et l’article 790 a bis du cgi) offrent des leviers d’optimisation patrimoniale particulièrement puissants. Que ce soit pour transmettre une entreprise familiale dans des conditions viables, aider un enfant à démarrer dans la vie active avec un capital de départ, ou soutenir un projet immobilier face aux défis économiques actuels, ces textes définissent des cadres stricts mais extrêmement avantageux. Cet article vous propose une analyse juridique détaillée de ces dispositions, de leur portée normative et des conditions impératives à respecter pour bénéficier des exonérations prévues par l’administration fiscale.

Le cadre général de l’article 790 du CGI : la réduction de droits pour la transmission d’entreprise

Lorsqu’on évoque le 790 cgi dans sa version originelle, on plonge au cœur du droit fiscal des affaires et de la transmission professionnelle. Cet article s’inscrira dans le prolongement direct du célèbre dispositif Dutreil (codifié aux articles 787 B et 787 C du CGI). Son objectif politique et économique est clair : éviter que le paiement des droits de succession ou de donation ne contraigne les héritiers ou donataires à vendre l’entreprise familiale pour s’acquitter de l’impôt.

La portée juridique de l’article 790 est d’accorder une réduction substantielle de 50 % sur les droits de mutation à titre gratuit (les droits de donation) liquidés après l’application des abattements légaux habituels. Cette réduction s’applique aux donations de parts sociales, d’actions de sociétés, ou de biens affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle (fonds de commerce, fonds artisanal, agricole ou clientèle libérale).

Toutefois, le législateur a conditionné cet avantage à une exigence d’anticipation. Pour que cette réduction de 50 % s’applique, une condition d’âge stricte est imposée : le donateur doit être âgé de moins de 70 ans au jour de la transmission. Cette mesure incite donc fortement les dirigeants à organiser leur succession et à passer le relais aux jeunes générations alors qu’ils sont encore en pleine capacité d’accompagner la transition.

Il est fondamental de noter que cette réduction s’applique sur la valeur transmise, que la donation soit consentie en pleine propriété ou en nue-propriété. D’ailleurs, lors d’une transmission avec réserve d’usufruit (une pratique très courante pour permettre au dirigeant de conserver les revenus de son entreprise), l’évaluation des droits démembrés s’effectue conformément au barème de l’article 669 du Code général des impôts. La combinaison du démembrement de propriété, de l’exonération partielle Dutreil (75 % de la valeur) et de la réduction de 50 % de l’article 790 permet de transmettre des entreprises de plusieurs millions d’euros avec une fiscalité marginale.

L’article 790 G du CGI : l’exonération des dons familiaux de sommes d’argent

Si l’article 790 concerne les chefs d’entreprise, c’est sans conteste l’article 790 g du cgi qui touche le plus grand nombre de contribuables. Ce texte a véritablement démocratisé le don manuel en instaurant une exonération spécifique pour les dons de sommes d’argent consentis en pleine propriété au sein du cercle familial restreint.

Les conditions cumulatives liées au donateur et au bénéficiaire

Pour que le don échappe totalement aux droits de mutation, le 790 g cgi impose des critères précis qui ne souffrent d’aucune exception ni interprétation souple de la part de l’administration fiscale :

• La nature exclusive du don : Il doit s’agir uniquement de sommes d’argent. Les remises d’espèces, les chèques, ou les virements bancaires sont éligibles. En revanche, les dons de biens immobiliers, de valeurs mobilières (actions, obligations, parts de SCPI) ou de biens meubles (véhicules, œuvres d’art, bijoux) sont formellement exclus de ce dispositif. Le don doit également être consenti en pleine propriété (pas de démembrement possible ici).
• L’âge limite du donateur : Le donateur doit impérativement être âgé de moins de 80 ans au jour de la transmission (c’est-à-dire jusqu’à la veille de son 80ème anniversaire).
• La capacité du donataire : Le bénéficiaire doit être majeur, c’est-à-dire avoir 18 ans révolus, ou avoir fait l’objet d’une mesure d’émancipation légale au jour du don.
• Le lien de parenté exigé : L’exonération profite en priorité aux descendants en ligne directe : enfants, petits-enfants et arrière-petits-enfants. Ce n’est qu’à défaut de descendance directe que le dispositif s’ouvre aux collatéraux, à savoir les neveux et nièces, ou par représentation (en cas de prédécès) aux petits-neveux et petites-nièces.

Plafond de l’exonération et règles de cumul

La portée juridique et financière de l’article 790 g du cgi réside dans son plafond : l’exonération est accordée dans la stricte limite de 31 865 euros. Ce plafond s’apprécie par couple « donateur-donataire », et il a la particularité de se reconstituer tous les quinze ans.

L’un des atouts majeurs de ce dispositif est sa capacité à se cumuler intégralement avec les abattements de droit commun prévus par l’article 779 du CGI. Par exemple, un parent peut transmettre à son enfant 100 000 euros (abattement classique) plus 31 865 euros au titre du don familial de sommes d’argent. Cela représente un total de 131 865 euros transmis en franchise totale d’impôt, une opération renouvelable tous les 15 ans.

L’article 790 A bis du CGI : un coup de pouce temporaire pour l’immobilier et la rénovation

Le droit fiscal est régulièrement utilisé par le gouvernement comme un outil de politique économique conjoncturelle. C’est exactement le rôle dévolu à l’article 790 a bis du cgi. Rétabli par l’article 71 de la loi de finances pour 2025, ce texte instaure une exonération temporaire et exceptionnelle pour répondre aux crises successives du secteur de la construction et aux enjeux cruciaux de la transition écologique.

Applicable aux dons réalisés sur une fenêtre de temps très précise — entre le 15 février 2025 et le 31 décembre 2026 —, ce dispositif permet d’exonérer les dons de sommes d’argent dans la limite très généreuse de 100 000 euros par donateur et par donataire. Il existe toutefois un plafond global : un même bénéficiaire ne peut pas recevoir plus de 300 000 euros au total sous ce régime, même s’il a plusieurs donateurs généreux.

Cependant, contrairement au 790 cgi classique ou au 790 G, cette exonération est soumise à une condition d’affectation des fonds extrêmement stricte. Le donataire dispose d’un délai maximum de six mois suivant le versement pour affecter les sommes reçues à l’une des deux opérations suivantes :

• L’acquisition d’un immeuble neuf ou en l’état futur d’achèvement (VEFA) destiné à devenir sa résidence principale.
• La réalisation de travaux de rénovation énergétique dans sa résidence principale (il s’agit des travaux éligibles aux aides d’État de type MaPrimeRénov’).

Ce dispositif s’adresse aux mêmes bénéficiaires que le 790 G (descendants directs ou, à défaut, neveux et nièces). Il constitue une opportunité inédite pour les familles disposant de liquidités importantes de soutenir les projets de vie des jeunes générations tout en optimisant massivement leur fiscalité successorale.

Exemples concrets d’application des articles 790, 790 G et 790 A bis

Pour bien comprendre l’articulation, la complémentarité et la puissance de ces textes fiscaux, rien ne vaut des mises en situation pratiques.

Exemple 1 : Le cumul des abattements pour un enfant (Article 790 G)
Monsieur Dupont, âgé de 75 ans, souhaite aider sa fille majeure, Sophie, à se constituer un apport pour un achat immobilier. Il n’a effectué aucune donation à son profit au cours des 15 dernières années. Il peut lui verser 31 865 euros en numéraire sous le régime de l’article 790 g du cgi (les conditions sont remplies : il a moins de 80 ans et elle est majeure). Parallèlement, il peut lui donner 100 000 euros supplémentaires (en argent, en valeurs mobilières ou en immobilier) grâce à l’abattement de droit commun. Au total, Sophie reçoit 131 865 euros sans payer le moindre centime de droits de mutation. Si la mère de Sophie participe également à l’opération dans les mêmes proportions, ce montant est doublé, atteignant 263 730 euros.

Exemple 2 : L’optimisation via le dispositif temporaire (Article 790 A bis)
Madame Martin, âgée de 82 ans, souhaite aider son petit-fils Lucas (25 ans) à acheter un appartement neuf (VEFA) en 2026. Madame Martin ayant dépassé l’âge limite de 80 ans, elle ne peut pas utiliser l’exonération de 31 865 euros du 790 G. En revanche, l’article 790 a bis du cgi ne prévoit aucune condition d’âge pour le donateur. Elle peut donc lui donner 100 000 euros en franchise d’impôt, à la condition expresse que Lucas utilise cette somme dans les six mois pour payer son acquisition immobilière neuve. Lucas devra conserver précieusement les justificatifs de l’achat et de l’affectation des fonds pour les présenter à l’administration fiscale en cas de contrôle.

Exemple 3 : La transmission d’entreprise anticipée (Article 790)
Monsieur Bernard, 68 ans, dirigeant d’une PME familiale, décide de transmettre la nue-propriété de ses actions à son fils unique, tout en bénéficiant du pacte Dutreil. La valeur transmise après abattement Dutreil et abattement de 100 000 euros génère des droits de donation théoriques de 40 000 euros. Puisque Monsieur Bernard a moins de 70 ans, l’article 790 du CGI s’applique : les droits à payer sont réduits de 50 %, tombant ainsi à 20 000 euros.

Démarches déclaratives et points de vigilance pour sécuriser vos transmissions

Bénéficier des avantages de l’article 790 du Code général des impôts et de ses variantes exige un formalisme rigoureux. L’administration fiscale est particulièrement vigilante sur le respect des conditions d’application, car il s’agit de dérogation stricte au principe général d’imposition des mutations à titre gratuit.

Tout d’abord, la déclaration est une formalité obligatoire. Même si le don est totalement exonéré d’impôt, il doit impérativement être porté à la connaissance de l’administration. Pour les dons de sommes d’argent (visés par le 790 G et le 790 A bis), le donataire doit souscrire une déclaration spécifique (formulaire 2735, ou déclaration en ligne directement sur l’espace sécurisé impots.gouv.fr) dans le délai d’un mois qui suit la date du don (c’est-à-dire la remise matérielle des fonds). Le non-respect de ce délai d’un mois peut entraîner la perte pure et simple de l’exonération ou l’application de pénalités de retard.

Ensuite, il est crucial de tracer l’origine et la destination des fonds, particulièrement pour le dispositif temporaire de 2025-2026. Le donataire doit être en mesure de prouver, factures acquittées et actes notariés à l’appui, que les sommes reçues ont bien été affectées aux travaux de rénovation énergétique ou à l’acquisition du logement neuf dans le délai imparti de six mois. Une convention de don manuel, rédigée sous seing privé ou par acte notarié, est fortement recommandée pour figer la date du don et les intentions des parties, dans le respect de la force obligatoire des conventions rappelée par l’article 1134 du Code civil (principe repris à l’article 1103 depuis la réforme du droit des contrats).

Enfin, la prudence est de mise concernant l’ordre des donations. Si vous prévoyez de réaliser plusieurs dons successifs, il est souvent conseillé de purger d’abord l’abattement spécifique du 790 G avant d’entamer l’abattement général de 100 000 euros. L’accompagnement par un notaire ou un avocat fiscaliste reste la meilleure garantie pour sécuriser ces opérations patrimoniales complexes, vérifier l’éligibilité des investissements, et éviter toute requalification en abus de droit par les services fiscaux.